Konstrukcja podatku VAT występuje nie tylko na obszarze państw członkowskich UE ale również i w krajach trzecich. W związku z tym pojawia się pytanie czy naliczony i zapłacony poza UE podatek VAT może stanowić koszt podatkowy w rozumieniu ustaw o podatkach dochodowych

Podatek VAT a koszt podatkowy

W pierwszej kolejności wskażmy, że aby dany wydatek mógł zostać uznany za koszt podatkowy muszą być spełnione określone warunki w tym m.in. wydatek nie może znajdować się w katalogu określonym w art. 23 ust. 1 ustawy PIT. W pkt 43 lit b tego przepisu czytamy, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek należny:

• w przypadku importu usług oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jeżeli nie stanowi on podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług; kosztem uzyskania przychodów nie jest jednak podatek należny w części przekraczającej kwotę podatku od nabycia tych towarów i usług, która mogłaby stanowić podatek naliczony w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług,
• w przypadku przekazania lub zużycia przez podatnika towarów lub świadczenia usług na potrzeby reprezentacji i reklamy, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami,
• od nieodpłatnie przekazanych towarów, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami, w przypadku gdy wyłącznym warunkiem ich przekazania jest uprzednie nabycie przez otrzymującego towarów lub usług od przekazującego w określonej ilości lub wartości.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia „podatek od towarów i usług”. Dlatego przy jego interpretacji w kontekście przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy odnieść się do przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 pkt 11 ustawy o podatku od towarów i usług ilekroć jest mowa o podatku od wartości dodanej – rozumie się przez to podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium państwa członkowskiego, z wyjątkiem podatku od towarów i usług nakładanego tą ustawą.

Powyższa definicja legalna zawarta w art. 2 pkt 11 ustawy o podatku od towarów i usług pełni tylko funkcję porządkującą pojęcia języka prawnego, nie jest natomiast przepisem materialnym, który obok podatku od towarów i usług konstytuuje nową formę opodatkowania – podatek od wartości dodanej.

Sformułowanie „podatek od towarów i usług” jest określeniem podatku pośredniego funkcjonującego wyłącznie na terytorium Polski, który w przypadku innych państw funkcjonuje (obowiązuje) pod innymi nazwami. W przypadku państw członkowskich Unii Europejskiej funkcjonuje pod pojęciem podatku od wartości dodanej.

Zatem pojęcie podatku od wartości dodanej obejmuje zarówno „podatek od towarów i usług” obowiązujący na terenie Polski, jak i „podatek od wartości dodanej”, o którym mowa w powołanym art. 2 pkt 11 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. podatek nakładany na terenie państw członkowskich Unii Europejskiej. Z uwagi na brak rozróżnienia między podatkiem od wartości dodanej a podatkiem od towarów i usług, dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, podatek ten powinien podlegać tym samym regulacjom podatkowym przewidzianym w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, co podatek od towarów i usług obowiązujący na terenie Rzeczypospolitej Polskiej.

Oznacza to, że rozwiązania zawarte w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczące zarówno przychodów, jak i kosztów uzyskania przychodów, odnoszące się do podatku od towarów i usług należy odnosić również do podatku od wartości dodanej funkcjonującego w innych krajach członkowskich UE. Tak przykładowo wypowiedział się Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 21.06.2023 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.492.2023.2.MT.

WAŻNE

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyklucza możliwość zaliczania do kosztu uzyskania przychodów podatku od towarów i usług oraz tożsamego z nim podatku od wartości dodanej nakładanego na terenie innych państw członkowskich Unii Europejskiej.

Podatek VAT z krajów trzecich a koszt podatkowy – problematyczne zagadnienie

Podatek VAT i podatek od wartości dodanej dotyczy zatem konstrukcji podatkowej funkcjonującej w obrębie Unii Europejskiej. Przy czym, zgodnie z art. 2 pkt 4 ww. ustawy o podatku od towarów i usług przez terytorium państwa członkowskiego należy rozumieć terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Zgodnie z art. 2 pkt 3 ww. ustawy jako terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 5 cyt. ustawy przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Powyższe oznacza, że w przypadku podatku VAT naliczonego w kraju trzecim ww. art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy PIT nie będzie miał zastosowania, bowiem dotyczy on podatku od towarów i usług, a nie podatku płaconego na terytorium kraju trzeciego (np. Wielkiej Brytanii, Szwajcarii czy Norwegii).

W konsekwencji polski może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki ponoszone na terytorium krajów trzecich w kwocie brutto, tj. powiększonej o zagraniczny podatek VAT. Takie stanowisko wyraził Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 19.01.2022 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.614.2021.1.BG.

WAŻNE

NSA w wyroku z dnia 07.02.2025 r.  II FSK 626/22 wskazał na zupełnie odmienne podejście do przedstawionego zagadnienia i w prawomocnym wyroku stwierdził, że podatek VAT naliczony w Wielkiej Brytanii jest dla podatnika neutralny podatkowo, a zatem nie może być elementem składowym kosztu podatkowego w rozumieniu podatków dochodowych.

Dokonując zestawienia wyroków sądowych oraz indywidualnych interpretacji można wskazać na istotne rozbieżności w kwestii uznania podatku VAT naliczonego w krajach poza UE za koszt podatkowy. Brak jednolitego stanowiska stawia podatników dokonujących zakupów w innych kraju niż kraj UE w problematycznej sytuacji biorąc pod uwagę kwestię rozpoznania kosztów.