Odpowiedzialność podatkowa zarządcy sukcesyjnego
Instytucja zarządu sukcesyjnego jest związana z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa w spadku.
Zgodnie z art. 29 ustawy o zarządzie sukcesyjnym od chwili ustanowienia zarządu sukcesyjnego zarządca sukcesyjny wykonuje prawa i obowiązki zmarłego przedsiębiorcy wynikające z wykonywanej przez niego działalności gospodarczej oraz prawa i obowiązki wynikające z prowadzenia przedsiębiorstwa w spadku. W poniższym artykule zastanowimy się w jaki sposób kształtuje się zakres odpowiedzialności podatkowej zarządcy sukcesyjnego.
Odpowiedzialność za podatki przedsiębiorstwa w spadku
Przedsiębiorstwo w spadku jest odrębną kategorią podatnika biorąc pod uwagę zarówno przepisy ustawy PIT jak i ustawy VAT. Przedsiębiorstwo w spadku powstaje po śmierci osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Zatem należy przeanalizować kwestie odpowiedzialności przedsiębiorstwa w spadku za podatki zmarłego przedsiębiorcy. W tym zakresie konieczne będzie odwołanie się do odpowiednich przepisów Ordynacji podatkowej.
Jak wynika z treści art. 97 § 1a Ordynacji podatkowej przedsiębiorstwo w spadku, w przypadku gdy ustanowiono zarząd sukcesyjny, wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie odrębnych ustaw.
Do czasu wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe i niemajątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym również prawa nabyte przez przedsiębiorcę wynikające z decyzji są wykonywane przez zarządcę sukcesyjnego (art. 97 § 1b Ordynacji podatkowej).
Z powołanych przepisów wynika, że w przypadku śmierci przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą sukcesja podatkowa uzależniona jest od tego, czy ustanowiono zarządcę sukcesyjnego. Jeżeli taka sytuacja ma miejsce, to sukcesorem na mocy przepisów Ordynacji podatkowej jest przedsiębiorstwo w spadku. Prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego wykonuje w tym przypadku zarządca sukcesyjny. Gdy natomiast zarządcy sukcesyjnego nie ustanowiono, prawa i obowiązki przejmują spadkobiercy.
Natomiast przepis art. 97a ustawy – Ordynacja podatkowa, dodany ustawą o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej reguluje kwestie odpowiedzialności podatkowej, przedsiębiorstwa w spadku. Wskazuje on podmioty odpowiedzialne za zobowiązania podatkowe przedsiębiorstwa w spadku, a są nimi:
a) zapisobierca windykacyjny kontynuujący prowadzenie tego przedsiębiorstwa,
b) spadkobiercy zmarłego przedsiębiorcy, jeżeli nie został uczyniony zapis windykacyjny obejmujący przedsiębiorstwo w spadku,
c) małżonek zmarłego przedsiębiorcy, któremu przysługuje udział w przedsiębiorstwie w spadku.
W tym miejscu należy bowiem wskazać, że właścicielem przedsiębiorstwa w spadku nie musi być zarządca sukcesyjny. ak stanowi art. 3 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:
Właścicielem przedsiębiorstwa w spadku w rozumieniu ustawy jest:
1) osoba, która zgodnie z prawomocnym postanowieniem o stwierdzeniu nabycia spadku, zarejestrowanym aktem poświadczenia dziedziczenia albo europejskim poświadczeniem spadkowym, nabyła składniki niematerialne i materialne, o których mowa w art. 2 ust. 1, na podstawie powołania do spadku z ustawy albo testamentu albo nabyła przedsiębiorstwo albo udział w przedsiębiorstwie na podstawie zapisu windykacyjnego;
2) małżonek przedsiębiorcy, któremu przysługuje udział w przedsiębiorstwie w spadku;
3) osoba, która nabyła przedsiębiorstwo w spadku albo udział w przedsiębiorstwie w spadku bezpośrednio od osoby, o której mowa w pkt 1 lub 2 – w przypadku gdy po śmierci przedsiębiorcy nastąpiło zbycie tego przedsiębiorstwa albo udziału w tym przedsiębiorstwie.
WAŻNE
Zgodnie z 97a § 1 Ordynacji podatkowej odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe przedsiębiorstwa w spadku ponoszą zapisobierca windykacyjny kontynuujący prowadzenie tego przedsiębiorstwa, spadkobiercy zmarłego przedsiębiorcy, jeżeli nie został uczyniony zapis windykacyjny obejmujący przedsiębiorstwo w spadku, a także małżonek zmarłego przedsiębiorcy, któremu przysługuje udział w przedsiębiorstwie w spadku.
Zakres odpowiedzialności podatkowej zarządcy sukcesyjnego
W powyższym przepisie określającym zakres odpowiedzialności za zobowiązania przedsiębiorstwa w spadku nie wymieniono zarządcy sukcesyjnego. W związku z tym pojawia się pytanie jaki rodzaj odpowiedzialności ponosi zarządca sukcesyjny.
W celu udzielenia odpowiedzi na powyższe pytanie należy odwołać się do treści art. 117d Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem zarządca sukcesyjny odpowiada solidarnie z podatnikiem oraz osobami, o których mowa w art. 97a § 1 i 2, całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe związane z działalnością przedsiębiorstwa w spadku, z zastrzeżeniem. Egzekucja z majątku zarządcy sukcesyjnego może być prowadzona w przypadku, gdy egzekucja z majątku podatnika oraz osób, o których mowa w art. 97a § 1 i 2, okaże się bezskuteczna.
Należy zatem zauważyć, że zarządca sukcesyjny ponosi dodatkową odpowiedzialność (tzw. odpowiedzialność akcesoryjna) właściwą dla osób trzecich. Zarządca sukcesyjny ponosi solidarną odpowiedzialność tylko za zaległości z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez niego tej funkcji.
Wspomniana akcesoryjna odpowiedzialność charakteryzuje się tym, że organ podatkowy może sięgnąć do majątku zarządcy sukcesyjnego dopiero w momencie kiedy egzekucja z majątku przedsiębiorstwa w spadku lub właścicieli przedsiębiorstwa w spadku okaże się bezskuteczna.
WAŻNE
Zakres odpowiedzialności zarządcy sukcesyjnego opiera się na zasadzie odpowiedzialności akcesoryjnej, co oznacza, że osoba taka może ponosić odpowiedzialność za zaległości podatkowe przedsiębiorstwa w spadku dopiero gdy nie jest możliwe egzekwowanie długu z majątku przedsiębiorstwa w spadku lub z majątku właścicieli przedsiębiorstwa w spadku.
Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że zarządca sukcesyjny może ponosić odpowiedzialność za zaległości przedsiębiorstwa w spadku ale będzie to odpowiedzialność przewidziana na zasadach właściwych dla osób trzecich.
