W ramach prowadzonej działalności gospodarczej podatnik jest zobligowany do rozpoznania przychodu podatkowego. W przypadku wielu świadczeń pojawiają się wątpliwości czy dane świadczenie stanowi przychód podlegający opodatkowaniu. Przykładem takiego problematycznego przypadku jest przychód z tytułu refakturowania opłat za media w ramach najmu nieruchomości.

Przychód z najmu nieruchomości

Zgodnie z art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. W myśl art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego czynsz ten może być oznaczony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju.

Z kolei na podstawie art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Natomiast zgodnie z art. 694 Kodeksu cywilnego do dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy o najmie z zachowaniem przepisów poniższych.

W ramach zobowiązania najemcy i dzierżawcy – strony umowy mogą postanowić, że koszty związane z eksploatacją przedmiotu najmu i dzierżawy będą rozliczane odrębnie. Świadczenia takie mogą być rozliczane na podstawie tzw. refaktur, not obciążeniowych bądź w inny umówiony sposób.

Przechodząc zaś na grunt przepisów podatkowych należy wskazać, że stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy PIT za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Jak natomiast wynika z treści art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy PIT za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W ocenie organów podatkowych w zakresie ww. przepisu mieści się również przychód z tytułu refakturowania opłat za media na najemcę nieruchomości. Przykładowo Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 5.07.2024 r., nr 0112-KDIL2-2.4011.402.2024.1.WS wskazał, że zarówno, gdy wydatki z tytułu opłat za media, związane z użytkowaniem wynajmowanej nieruchomości (koszty używania energii elektrycznej, koszty dostarczenia i używania energii gazowej, energii cieplnej, zużywanie wody, odprowadzania ścieków, opłaty za wywóz śmieci), a także podatek od nieruchomości są uwzględnione w kwocie czynszu, jak również w przypadku ich refakturowania odrębnie od czynszu, uzyskany przychód z tego tytułu zaliczany jest do przychodów z najmu składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, a więc do przychodów z działalności gospodarczej.

Takie samo stanowisko zaprezentował Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 17.03.2025 r., nr 0115-KDIT1.4011.44.2025.1.ASZ.

WAŻNE

Organy podatkowe prezentują stanowisko zgodnie z którym refakturowane opłaty za media stanowią dla podatnik przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej od którego należy odprowadzić podatek dochodowy.

Odmienne stanowisko sądów administracyjnych

Jednocześnie jednak należy zwrócić uwagę, że stosownie do treści art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy PIT do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej nie zalicza się zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Powyższy przepis wyłącza z przychodów z działalności gospodarczej kwoty zwrócone podatnikowi na pokrycie wydatków, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów tej działalności.

W rezultacie jeżeli zwrot poniesionych wydatków dotyczyć będzie kosztów, które zgodnie z przepisami podatkowymi nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, wówczas zwrócone wydatki nie będą dla podatnika przychodem podatkowym. Takie rozwiązanie wynika z art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Posługując się zasadami wnioskowania a contrario, z treści art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mając na względzie art. 14 ust. 1, można wyprowadzić zasadę, że zwrócone wydatki zaliczone do kosztów uzyskania przychodów stanowią przychody podatnika.

Tym samym skutki podatkowe związane ze zwrotem wydatków są generalnie uzależnione od tego, czy wydatki, które będą zwracane, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisami, czy też nie. Jeżeli zwracane wydatki zgodnie z przepisami podatkowymi będą podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, wówczas kwota zwrotu powinna podlegać zaliczeniu do przychodów. Natomiast jeżeli zwrot poniesionych wydatków dotyczyć będzie kosztów, które zgodnie z przepisami podatkowymi nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, wówczas zwrócone wydatki nie będą dla podatnika przychodem podatkowym.

W oparciu o ww. przepis sądy administracyjne prezentują odmienne stanowisko niż to prezentowane przez organy podatkowe. Przykładowo WSA w Białymstoku w wyroku z dnia 20.11.2024 r., I SA/Bk 312/24, wskazał, że nie można zaliczać do przychodu z działalności gospodarczej zwróconych wydatków, co tylko potwierdza przedstawione rozumienie przychodu podatkowego, jako kwot należnych, które podatnikowi przysługują realnie, definitywnie i trwale. W ocenie sądu w pojęciu „innych wydatków”, o których mowa w art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy PIT mieszczą się także zwrócone podatnikowi przez najemców wydatki jakie podatnik poniósł w związku z kosztami z tytułu eksploatacji mediów zużytych przez najemców.

Również WSA w Krakowie w wyroku z dnia 11.10.2022 r., I SA/Kr 757/22 zaprezentował analogiczne korzystne dla podatników stanowisko w swoim uzasadnieniu prawnym.

WAŻNE

W ocenie sądów administracyjnych świadczenie otrzymane z tytułu refakturowania opłat za media nie jest przychodem generującym obowiązek odprowadzenia z tego tytułu podatku dochodowego przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że orzecznictwo sądowe wskazuje, że czynsz jest przysporzeniem realnym, definitywnym i ostatecznym. Natomiast za przysporzenie o charakterze realnym i ostatecznym w żadnym wypadku nie można uznać zwrotu podatnikowi przez najemców kwot z tytułu poniesionych przez niego wydatków za zużyte przez najemców media.